企業年金の会計

はじめに

1998年6月16日、大蔵省企業会計審議会は、「退職給付に係る会計基準の設定に関する意見書」及び「退職給付に係る会計基準」を公表した。

実施時期は、「2000年（平成12年）4月以降開始される事業年度から実施されるよう措置することが適当である」、「適用が困難である場合は、2001年4月以降開始の事業年度から適用するが2000年は退職給付債務及びその内訳等主要な事項について注記を行うこととする」、としています。

年金資産の時価評価が求められ、運用資産である株式時価の低迷などで含み損を抱えている企業年金が問題となっています。また、バブル崩壊後、年金資産の運用収益の実績が思わしくなく、給付するに十分な年金資産を積み立てていない場合が生じ、特に、先進的な米国の年金会計（ＦＡＳ87号）適用の会社が、不足する年金資産を補充している記事が見られる。

今回の、大蔵省企業会計審議会の会計基準は、国際会計基準19号「従業員給付」および米国の会計基準書87号の退職給付の会計基準に一致はしていないが近似したものになった。企業年金を採用している企業にとっては、適用初年度の退職給付引当金の額は重要な影響を与える場合があるものと思われる。

そこで、「新たな基準の採用により生じた影響額は、通常の会計処理とは区分して、15年以内の一定の年数の按分額を当該年数にわたって費用として処理することができるよう経過的な措置を置くことが適当である」という緩和措置を講じている。

企業年金積立不足一括計上・会計基準委員会草案

企業会計基準委員会は、2010年3月１８日、２０１１年度から企業年金の積み立て不足額を企業本体の資産・負債の状態を表す「貸借対照表」に毎期、全額計上するよう求める公開草案をまとめた。「簿外」だった不足額を全額、貸借対照表に組み入れることで、企業財務の全体像を見えやすくする。(朝日新聞　参照)

会計基準（草案）によると、13項に「退職給付債務（第16 項参照）から年金資産の額（第22 項参照）を控除した額（以下「積立状況を示す額」という。）を負債として計上する。ただし、年金資産の額が退職給付債務を超える場合には、資産として計上する」として負債の場合も資産の場合も全額計上することにしている。（改正点、指針（草案）　参照）

米国では、すでに会計基準FAS87号を改正し、年金資産又は負債の全額を即時計上することを求めた米国財務会計基準FAS158号「定額給付年金及びその他の退職後給付制度の雇用者の会計（Employers’ Accounting for Defined Benefit Pension and Other Postretirement Plans）」が施行されている。

2006 年夏に制定された年金保護法(The Pension Protection Act of 2006, PPA)と並んで、米国の企業年金における制度設計や資産運用に大きな影響を与えつつあるのが、2006 年12 月15 日以降に開始する会計年度から適用されている財務会計基準158 号（Financial Accounting Standard 158、以下ＦＡＳ158 とする）である。

ＦＡＳ158 の特徴は、年金資産と年金債務の評価額の変動をそれらが生じた会計年度の財務諸表に全額計上することにある。評価額の変動は、�@数理計算上の差異、�A過去勤務債務、�B会計基準の変更、によって生じる。�@は、債務の割引率など評価の前提となる数値を変更した場合、および現実の資産のリターンと期待運用収益率に差があるなど実績と前提が異なる場合、に生じる。

�Aは制度を変更し給付額が増減した場合を指す。従来の会計基準（ＦＡＳ87）では、�@〜�Bによる評価額の変動を平均的な従業員の退職までの年数（残存勤務年数）など長期間にわたって徐々に会計上認識し、損益計算書や貸借対照表に反映させることになっていた。これに対し、ＦＡＳ158 では包括損益計算書と貸借対照表でその変動を認識する。(「ニッセイ基礎研究所」参照)

IASBの国際会計基準IAS19号「従業員給付（Employee Benefits）」は、米国のFAS158号とコンバージェンス作業中で2011年1月から適用できるよう作業を進めている。2010年4月29日、IASBは「定額給付年金の会計基準の改正案」を公表した。年金給付債務に時価で評価した年金資産を控除した債務（資産）を一括計上する方法に改めた。従来は回廊法（‘corridor’）として計上を繰り延べていた( ‘deferred recognition’ )のを廃止することとした。コメントは2010年9月6日まで。(ASBJの６月２５日公表の翻訳版「IAS１９号確定給付制度の修正提案」参照)

積立不足額の推定60兆から80兆円

1998年11月13日、日本経済新聞は「企業年金の積立不足額60兆円-80兆円・・民間調査機関試算」と題した記事を掲載した。資料は、長銀総合研究所が12日に公表した企業年金の会計基準を適用した場合の積立不足額を試算したものである。

その資料によると次のようになっている。

（注）長銀総合研究所調べ、試算のベースは金融を除く資本金1億円以上の企業の96年度実績

つまり、新たな企業年金の会計基準を適用すると、年金資産を2％の想定運用利回りが継続すると仮定するなら、企業年金に59.7兆円の積立不足が生ずる（退職給付引当金の計上）ということです。また、年間発生費用は、5.6兆円計上することになります。

なお、ゴールドマンサックス証券の推定では、80兆9千億円（対象は東証1部上場企業）の積立額があると推定しているそうです。

記事にある「積立不足」とは、企業年金の会計基準の用語を使えば「退職給付引当金」に該当します。

また、想定運用利回りと割引率は必ずしも一致ない点や、年齢構成、人員、退職率、昇給率など個々の企業によって相当のばらつきがあります。　当然、それぞれの企業により異なった結果になるでしょうが、上記の試算は、企業年金や退職金制度のある企業にとって参考となります。

１９９８年１１月２０日に公表予定のＮＴＴが、９８年９月中間財務諸表で米国の企業年金の会計基準を適用し一括処理で４６２０億円の損失が発生する。日本基準では利益を確保したが、米国基準では１０００億円の損失となる模様（ただし９９年３月の通期では利益を確保する模様）。

厚生年金基金1.1兆円が積立不足

大企業以外の厚生年金基金の現状

企業年金とは

企業年金には次のようなものがあります。

1.公的年金
公的年金とは、厚生年金保険法のもとで国民皆年金制度を採用しているものです。一般に、掛け金の支払は、政府管掌と組合とに分かれる。掛け金は従業員負担分と企業負担分を合計して納付します。従業員負担分は、個人所得税の課税所得から控除され、企業負担分の掛け金は企業の法廷福利費として損金算入されます。
給付は、社会保険庁に届け出て給付手続きを経て規定に従い年金が支給（給付）される仕組みです。
この公的年金は企業年金の会計の対象とはなりません。

3.私的年金
私的年金とは、一般に、企業が信託銀行または生命保険会社との間で退職年金契約を結び、掛金を積み立てておき、従業員の退職後に年金又は一時金を退職者に支払う私的制度です。掛け金（拠出金と称せられる）は、一般には、従業員の負担はなく会社負担で行われます。適格年金と非適格年金の用語は、税法の規定に適格である年金をいい掛け金の支払い時に損金算入される私的年金をいいます。非適格年金は、掛け金の支払い時には損金算入されない私的年金をさします。この私的年金は、企業年金の会計の中心的存在です。

大雑把な言い方ですが、私的適格企業年金は、年金又は一時金の支払い（給付という）が退職した従業員に直接支払われ、企業にとっては掛け金は実質的に退職金の前払いである場合、適格年金とされます。
企業が、従業員を被保険者として積み立て保険に加入し従業員が退職時に企業に保険金が戻るような年金契約は掛け金の支払い時には損金とならない非適格年金とされます。

私的適格年金の多くは、従来からあった退職給与規定を基礎に退職給与制度で社内留保の方法から、信託銀行ないし生命保険会社と退職年金契約を締結して外部積み立てに移行するケースです。

2.中間的な年金
中間的な厚生年金基金・調整年金があります。個別企業、企業グループ、組合などが厚生年金基金を設立し、自社ないしは組合独自の有利な掛け金や給付条件を付加した年金があります。税法上は、公的年金に準じて従業員・会社とも取り扱われます。政府代行部分を除く付加給付部分が企業年金会計の対象となります（変更1）。

退職給与制度

企業が従業員退職規定に基づき退職時（離職・役員へ昇格）に一時金を会社が支給する制度です。退職金の支給は会社の資金を使い会社から支給されます。支給額は、通常、勤続年数に比例した掛け率を退職時の基本給に掛けて支給されます。自己の都合で退職する場合と会社の都合で退職する場合がありますが、自己都合の掛け率が低くなって一定期間を過ぎると一致する場合が多いようです。

企業は、退職金を社内留保するため退職給与引当金を計上します。税法上は、自己都合要支給額の40％（ただし、1998年4月以降から毎年繰り入れ限度額は減少し、2003年4月以降開始する事業年度からは20％となります）が損金算入限度額です。

社内留保型の退職給与制度から、退職金を外部積み立てとして上記の適格退職年金に移行する会社が増えています。自己都合および会社都合のすべて又は一部を移行する会社と、定年などの会社都合のみを移行する会社など多様です。

退職給与制度は、確定給付型の典型で、退職給付に係る会計基準の対象となります。

退職給付に係る会計基準

負債の計上

「退職給付債務に未認識過去勤務債務及び未認識数理計算上の差異を加減した額から年金資産の額を退職給付に係る負債として計上する。」とあります。
つまり、次のようになります。

用語の説明

退職給付費用の処理

当期の勤務費用及び利息費用は退職給付費用として処理し、企業年金制度を採用している場合には、年金資産に係る当期の期待運用収益相当額を差し引くものとする。なお、過去勤務債務及び数理計算上の差異に係る費用処理額は退職給付費用に含まれるものとする。

退職給付費用には次の項目があり注記による開示も要求されている。

貸借対照表及び損益計算書の表示

複数事業主制度の企業年金の取り扱い

複数の事業主により設立された企業年金制度を採用している場合においては、退職給付債務の比率その他合理的な基準により自社の負担に属する年金資産等の計算を行うこととする。（注12）

注記事項

退職給付に係る次の事項について注記しなければならない。

注記事例・・・ソニーの年次報告書（米国基準）の場合

下記に掲載のソニー株式会社の注記は,ソニーが自主的に米国ＳＥＣ　エドガー・データーベースに登録している年次報告書の「年金及び退職金」に関する注記部分を掲載したものです。日本の年金会計に近似（一致はしてないが）しており参考となります。

なお、訳文は私が簡単に訳しており洗練されておらず、できれば原文を読んでいただくとよい。また、関連する財務諸表（貸借対照表、キャッシュフロー計算書等）を見る必要がありますが省略しています。

年金債務・年金費用・制度資産の関係(Financial Statements: Pension Plans)

年金債務・年金費用・制度資産との関連を以下に示します。表中の数値の　（　）は貸方残高または貸方残高の増加を示します。

（単位：億円）

なお、上記資料は、（財）企業財務制度研究会編「年金会計」中央経済社刊を基礎にしています。

注記事項（制度の概要の注記を除く）：

簡単な将来給付債務（PBO）の計算例

前提：従業員Aは、11期目の初めに退職し、昇給を見込んだ退職時の退職給付額が5940が見込まれる。割引率は10％とする。

年度ごとの給付均等割当額＝5940/勤続年数10年＝594である。

勤務費用（現在価値）、利息費用及び将来給付債務の計算

上記POBの計算をまとめると下記の通りとなります。

こうして計算した全社員の合計が、企業の退職給付債務となります。ここでは給付債務の支払い額を昇給を反映した額としましたが、実際は、昇給率のを反映した計算、一時給付ばかりでなかく年金給付や中途退職率を反映して計算します。複雑な計算は、単純化のため省略しています。実際の計算は、通常、専門家である保険数理士（アクチュアリー、Actuary）が行います。

なお、上記資料は、（財）企業財務制度研究会編「年金会計」中央経済社刊を基礎にしています。

企業会計審議会の意見書の記載事項で会計基準に影響する事項

小規模企業等における簡便法の採用

意見書では、従業員数が比較的少ない小規模な企業などのあっては、合理的に数理計算上の見積もりを行うことが困難である場合が考えられる。このような場合には、期末の退職給付の要支給額を用いた見積もり計算を行う簡便な方法を用いて退職給付費用を計算することも認められると考える、としている。

実施時期等

連結財務諸表と退職給付の会計

連結財務諸表で退職給付の会計を適用する場合は、子会社から入手する「連結資料」に十分な内容を含んでいなければなりません。退職給付の会計を適用できていない重要な子会社がある場合は、連結修正仕訳で訂正する必要がありますし、求められている連結財務諸表の注記事項も子会社の数値を含むからです。正確で効果的な連結財務諸表を作成するには、退職給付に関する事項を含んだ連結資料を入手しておくことです。

連結作業は、通常、次のような手順で行いますが、「連結資料」が正確で十分な情報を提供していて初めて効率的な連結作業となります。

�@　連結資料の入手⇒　�A　連結資料のチェック⇒　�B　連結資料の集計・仕訳作成（試算表集計、投資と資本の消去資料の集計・仕訳作成、少数株主持分の集計・仕訳作成、連結会社間取引の消去の集計・仕訳作成、連結会社間債権債務の消去・仕訳作成、連結会社間取引の未実現利益の集計・仕訳作成、連結会社間債権消去に伴う貸倒引当金の戻入仕訳作成、持分法の集計・仕訳作成、税効果会計の集計・仕訳作成、その他連結修正すべき事項の集計・仕訳作成、キャッシュフロー計算書作成資料の集計、税効果会計・退職給付の会計・債務保証等の偶発事象・セグメント情報等の注記事項の集計等）⇒　�C　連結精算表の完成⇒　�D　連結キャッシュフロー計算書の作成⇒　�E　連結財務諸表の注記事項の作成⇒　�F　連結財務諸表・キャッシュフロー計算書・注記事項の期間比較等により分析し正確性を確かめる⇒　�G　役員への報告

なお、連結決算の手順は「連結財務諸表作成の基礎」に詳細に記載しましたので参照してください。

企業年金基金の会計基準は日本には存在しない

国際会計基準（ＩＡＳ）第２６号「退職給付制度の会計と報告（Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans)」は、受託者である企業年金基金側の会計基準（財務報告の基準）を規定しており、1988年1月1日より適用されている。

今回公表された上記の大蔵省企業会計審議会の「退職給付に係る会計基準の設定に関する意見書」及び「退職給付に係る会計基準」は、企業年金をしている事業主側の会計基準のみである。国際会計基準第19号「事業主の財務諸表における退職給付の会計（Accounting for Retirement Benefits in the Financial Statements of Employers,1985年1月適用）」に該当する部分である。

企業年金については委託者側のみの会計基準では方手落ちである。委託者側である事業会社と受託者である保険会社及び信託会社側の企業年金にかする会計基準は表裏一体で設定すべきものである。事業者側は、委託先の年金基金自体の財務報告（Financial Report）を受けて、それを基礎に事業者の会計処理及び注記を行うのである。一方の受託者側（基金）の会計基準が存在しないのでは論理的に矛盾する。

日本では、企業年金の運用機関は、信託法及び保険業法ならびに監督官庁である大蔵省に厳しく指導され、年金資金の幹事会社は今もって生命保険会社及び信託銀行に限られている（解禁された投資顧問業等は幹事会社にはれない）。

問題は、信託銀行は顧客である事業会社から預かった年金資金を区分経理して年金資産の時価を的確に管理しているが、生命保険会社は一般保険料と年金掛け金を「どんぶり勘定」で運用しており、顧客である事業会社に対し区分経理されおらず、顧客企業ごとの年金資産の時価を適格に管理できていないということである。これは、預かり資産とそれ以外の資産が区分されていないということは、生命保険会社が倒産したときには元本さえ保証されない恐れがあるということである。

本来は、年金資産の時価会計等を明示した基金側の会計基準に基づく決算をうけて、事業者側の年金会計を行うのである。加えて、受託者である企業年金基金の会計基準を設定し公表されていないということは、上記生命保険会社の問題を曖昧にし先送りしているに過ぎない。

厚生省管轄の企業年金基金と、大蔵省管轄の税制上の適格企業年金に関する企業年金基金の運用委託先である保険会社及び信託会社は、それぞれの規制に絡み複雑であるが、いずれにしても透明性高い仕組みが求められよう。

１９９９年１月８日、日本経済新聞によれば、厚生省は労働、大蔵省などと連携して、企業年金についての受給者保護規定を盛り込んだ「企業年金基金法」の策定に乗り出す、と報じている。それによると、政府自民党が確定拠出型年金（401ｋ）を２０００年度中に導入する方針を固めたため，これに併せて基本法を制定することを狙っている。この基本法では，加入者に対する情報開示など受給者保護策も必要となるとしている。情報開示（会計基準）を法律で決めようとする日本的対応か。

１９９９年１１月２８日、日本経済新聞によれば、厚生省、労働省、大蔵省、通産省の四省が、日本版401ｋの制度設計しており、２０００年秋に導入を目指している。厚生年金基金や適格退職年金から移すことができる上限は一人当たり４３万２千円に勤続年数をかけた額とする。また、従業員の所得から控除できる掛け金を最大年間４３万２千円とする考えである。

なお、国際会計基準との関係は「国際会計基準」および「国際会計基準と日本の会計の相違点」を用意しています。興味のある方はご参照ください。

外部監査の受託

企業年金（厚生年金及び企業適格年金）を受託している信託銀行及び生命保険会社の決算報告における外部監査を当事務所では受託しております。外部監査の受託内容は、�@　受託年金資産の管理体制が有効に機能し適切に管理できているかどうか、�A　保有有価証券の実在性、　�B　評価が上記退職給付の会計基準で求めれている時価会計を適切に適用しているかどうか、が中心となります。

なお、区分経理ができていない場合は、管理体制の不備により外部監査で意見を形成する条件を満たしておりませんので、区分経理など管理状況の予備調査に基づく助言となります。

おわりに

現在の日本の適格企業年金は、将来の退職時に給付される額が一定の計算式で確定しており、その確定給付額を支給するに足る資金を月次ないし年度で掛け金を積み立てる、いわゆる確定給付型の年金である。

したがって、年金資産の実際運用益が期待より小さい場合は年金資産の不足が生ずる恐れがある。また、年金資産が株式で運用されている場合は、株式の時価が下がることにより年金資産の目減りが生ずることになる。いずれも、上記の会計基準では、多くの場合、退職給付引当金の不足として認識されよう。

最近、米国の401ｋプランの確定拠出型企業年金を日本でも導入の議論がされているが（政府は２０００年秋の導入を目指している〕、確定拠出型企業年金とは、年金掛け金が確定しいるが将来受け取る給付額は実際運用益を加算した額だけを給付するので、企業の追加負担は生じない。したがって、退職給付引当金は発生しない。（401ｋプランの内容は、ダイワベンチャーのホームページ「401（ｋ）情報」に非常に詳しい調査結果報告が掲載されています。）　

米国でも新興企業であるマイクロソフト社は、401ｋプランを導入しているため（新興企業は確定給付型企業年金はない場合が多い）、年金債務に関する債務及び注記は無い（「キャッシュフロー計算書の読み方」にマイクロソフト社のB/Sを掲載しましたので参照してください）が、ストックオプションに関する注記に401ｋについての下記の注記が開示されている（「マイクロソフト社に見るストックオプション」参照）。日本にも国際会計基準第１９号「従業員給付」に求めている会計基準（確定拠出年金及びストックオプションの開示を求めている）が必要となろう。新興企業は、確定給付型企業年金よりも確定拠出型企業年金（401ｋプラン）を選択する企業が増大することが予想されるからである。

すでに米国会計基準ＦＡＳ87号「雇用主の企業年金会計（Employers' Accounting for Pension）」で連結財務諸表を作成している会社では、年金数理による計算は、受託している生命保険会社や信託銀行ないし専門の年金数理士（Actuaries)から計算のサービスを受けて年次報告書への注記等を掲載し監査を行っている実務がある。

最近では、日本総研のホームページに「ＦＡＳ87号について」があり、米国財務会計基準書第87号「雇用主の年金会計」の説明など簡潔に行っており、かつ、FAS87号に準拠した年金数理計算のシュミレーションをエクセルで提供している。日本の会計基準にある「退職給付債務」は、ＦＡＳ87号の「予測給付債務（Projected Benefit Obligation:PBO)（下記参照）」に該当し参考となります。

企業にとっては、どの程度の影響を及ぼすものか事前の調査を必要としよう。

なお、連結財務諸表を作成する会社は、適用年度までに体制つくりをしておく必要があります。つまり、子会社から企業年金に関する注記事項の基礎資料を入手しなければなりませんので、「連結資料」の設計に工夫が必要となるからです。適用直前に体制を作ろうとしても無理があります。連結子会社の理解を求めるのに時間を要しますので早期の準備をお勧めします。

進化し続ける企業年金の会計

米国財務会計審議会（ＦＡＳＢ）は、2006年3月31日、「定額給付確定年金に関する会計基準（草案）」を公表し5月31日までにコメントを求めている。これによると、給付債務の計上をより厳格に求めるという内容となっている。運用資産の予定利回りが、実際の利回りより大きかった場合、従来は注記による開示であり猶予期間があったが、即座に年金債務の計上不足を計上させようとするもの（解説　ＦＡＳＢが年金会計オーバーホール　参照）。

2006年9月、ＦＡＳＢはＳＦＡＳ158号「従業員定額給付年金およびその他の退職金の会計ーＳＦＡＳ87号、88号、106号および132（修正）の改正（Employers’ Accounting for Defined Benefit Pension and Other Postretirement Plansーan amendment of FASB Statements No. 87, 88, 106, and 132(R)）」を公表した。

従来、期末現在での積み立て不足や過大積み立ての状況が即座に貸借対照表に必ずしも常時反映されていなかった。ＳＦＡＳ158号は、年金の積み立て不足および過大積み立てを期末現在で認識し貸借対照表に反映させようとするものである。（SmartPro より）

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横山会計事務所
公認会計士　横山明

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Tel 047-346-5214 Fax 047-346-9636

参考：「退職給付制度による会計及び報告」（国際会計基準（ＩＡＳ）２６号の概要）

この会計基準は、退職給付制度による会計及び報告に適用される。つまり、適格企業年金等で保険会社又は信託銀行等に年金資産の運用を委託している場合、受託された保険会社又は信託銀行が年金制度の財務内容を事業主に報告するための基準である。会計単位が事業主（企業）ごとの退職給付制度という預り金の会計報告で法人格はない。

一方、事業主（企業）の確定給付制度の会計基準はＩＡＳ１９号「従業員給付」に規定している。ＩＡＳ１９号は、上記日本の会計基準に導入されたもので、この会計基準に基づいて報告された会計情報から事業主の退職給付の会計が行われ、表裏一体の関係にある。

概要は次の通り

退職給付制度（retirement benefit plans）とは、企業がその従業員に退職時又は退職後に給付する規定を持っており、その給付又は企業の掛け金を、規定に基づいて又は企業の実務に基づいて決定又は見積りする協約である。退職給付制度には大きく分けて、確定拠出制度と確定給付制度とがある。

確定拠出制度とは、基金への掛け金に投資運用益を加えた額を退職給付として支払う退職給付制度で、掛け金が決められているところから確定拠出制度といわれ、日本でも導入が予定されている日本版401kがこれにあたる。

確定給付制度とは、給付額を勤続年数又は従業員の給与を基礎に計算した額を退職給付として支払う退職給付制度で、予め給付額が決められていることから確定給付制度といわれる。これは、企業年金及び税制適格企業年金が該当する。 確定給付年金は、生命保険会社又は信託銀行等に積立てる。積立てとは、事業主である企業から分離された一つの会計単位（Ｆｕｎｄ）に資産を移すことである。生命保険会社並びに信託銀行に、積立てられた資産から退職した従業員に退職給付が行われる。

給付に可能な純資産（net assets available for benefits）とは、約束された退職給付の保険数理計算による現在価値以外の未払債務を控除した制度資産をいう。 約束された退職給付の保険数理計算による現在価値（actuarial present value of promised retirement benefits）とは、現在及び過去の従業員に対して、すでに提供したサービスに対応する退職給付制度による将来支払額の現在価値である。

約束された退職給付債務には、受給権発生給付（vested benefit）と受給権の発生していない給付（non-vested venefit）とがある。受給権発生給付とは、退職給付制度の条件のもとに、受給権が確定した給付をいう。保険数理では、退職給付制度で受給権が生じていない者も将来の退職給付の見積もり計算に含める。

確定拠出制度
確定拠出制度の報告は、給付に可能な純資産の計算書及び基金積立て方針の記述を含まなければならない。

確定給付制度
退職給付制度の投資は公正価値でなければならない。市場性のある有価証券の公正価値は市場価格である。

確定給付制度の報告は、（イ）給付に可能な純資産、（ロ）受給権発生給付額と非受給権発生給付額を区分して、約束された退職給付の保険数理計算による現在価値、及び（ハ）結果としての過不足額を含んだ計算書が求められる。
給付に可能な純資産の計算書には、（イ）約束された退職給付の保険数理計算による現在価値、受給権発生給付額と非受給権発生額を区分に関する注記、または（ロ）添付の保険数理報告書（actuarial report）の情報に参照させるか、いずれかによる。

報告書の日付現在で、保険数理計算ができていない場合は、最も近い計算を開示する計算書の日付とする。

開示要求事項
確定給付制度又は確定拠出制度いずれにおいても、退職給付制度の報告書には、（イ）給付に可能な純資産の変動に関する計算書、（ロ）重要な会計方針、（ハ）制度の記述及び当期変動の影響を含んでいなければならない。

計算書の開示例（カナダのケース）：
下記に参考として三つの計算書（注記を除く）、つまり、（１）確定給付及び給付可能な純資産の計算書、（２）給付可能な純資産の変動計算書、（３）将来給付の変動計算書を示している。

以下、年金制度の説明、会計方針等の注記が続く省略する。
欧米では、この年金財政の会計報告には外部監査人の監査報告書が添付される。

参考：欧米の年金財政の財務諸表・・Yahoo！ 　　Google　　bing

なお、金融庁は２０１０年３月期決算から国際会計基準の任意適用に関連して、金融庁が指定した「指定国際会計基準」を決めた。これによるとIAS２６号も含んでいる。生命保険会社及び信託銀行はIAS２６号を適用した企業年金の財務諸表を作成し事業主に報告するのであろうか？

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